Ana Amacı Testi (PPT), Yarar Sınırlaması (LOB) ve Diğer Vergi Kaçınma Önlemleriyle Uyum
Uluslararası vergi düzenlemelerinde, çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları (ÇVÖA) yatırımcılara önemli vergi avantajları sunar. Ancak bu avantajların kötüye kullanımını önlemek amacıyla, gerek anlaşmalarda gerekse yerel mevzuatta çeşitli sınırlamalar ve kontroller getirilmiştir.
Özellikle OECD’nin BEPS (Matrah Aşındırma ve Kar Aktarımı) eylem planları kapsamında uygulamaya geçen hükümler, Türkiye’nin de taraf olduğu pek çok ÇVÖA’ya entegre edilmiştir. Bu yazımızda, söz konusu önlemlerden en yaygın üç tanesini ele alıyoruz:
- Ana Amacı Testi
- Yarar Sınırlaması Hükmü
- Türkiye’ye özgü yerel kötüye kullanım önleyici önlemler
1. Ana Amacı Testi (PPT) Nedir?
Ana Amacı Testi (PPT), OECD tarafından BEPS Eylem Planı 6 kapsamında geliştirilmiş ve Çok Taraflı Anlaşma (MLI) aracılığıyla birçok ülkenin ÇVÖA’larına eklenmiştir. Türkiye, 2021 yılında MLI’yı yürürlüğe koyarak bu testi birçok ülke ile yaptığı anlaşmalara dahil etmiştir.
Testin Amacı:
Eğer bir işlem veya yapılandırmanın temel amacı, çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmasından doğan bir vergi avantajı elde etmekse ve bu avantaj, anlaşmanın ruhuna aykırıysa; ilgili devlet, bu avantajı reddedebilir.
Türkiye’deki Uygulama:
PPT özellikle Türkiye’nin Hollanda, Lüksemburg, Birleşik Arap Emirlikleri (BAE), İngiltere gibi ülkelerle yaptığı anlaşmalarda aktif olarak yer almaktadır.
Uygulamada dikkat edilmesi gerekenler:
- Şirket yapılarının yalnızca vergi avantajı için değil, gerçek ticari nedenlere dayanması gerekir.
- Her işlem, ticari ve ekonomik gerekçeyle açıklanabilir olmalıdır.
2. Yarar Sınırlaması Hükmü (LOB) Nedir?
Yarar Sınırlaması Hükmü (Limitation on Benefits – LOB), genellikle ABD gibi ülkelerle yapılan ÇVÖA’larda bulunan ve sadece belirli niteliklere sahip kişilere vergi avantajı tanıyan bir hükümdür.
LOB Kapsamındaki Kriterler:
- Halka açık (borsada işlem gören) şirketler,
- Faal ticari faaliyette bulunan ve belirli yerleşiklik ölçütlerini sağlayan şirketler,
- Grup içi ödemelerde aktif ticari faaliyet şartının sağlanması
Türkiye’deki Uygulama:
- Türkiye – ABD ÇVÖA’sı LOB hükümleri içermektedir.
- Diğer bazı anlaşmalarda LOB doğrudan yer almasa bile, benzer etkiyi yaratan “vergi avantajının sınırlandırılması” maddeleri bulunur.
3. Türkiye’deki Diğer Kötüye Kullanım Önlemleri
Türkiye, vergi avantajlarının kötüye kullanılmasını önlemek amacıyla yerel vergi mevzuatına da çeşitli hükümler eklemiştir.
Öne Çıkan Yerel Düzenlemeler:
Kurumlar Vergisi Kanunu Madde 30:
Türkiye’de mukim olmayan kişilere yapılan ödemelerde, anlaşmadan yararlanılabilmesi için gerçek lehdar olunması şarttır. Ayrıca gerekli belgelerin (mukimlik belgesi, sözleşme vs.) eksiksiz şekilde ibrazı zorunludur.
Kurumlar Vergisi Kanunu Madde 29/A:
2021’de yürürlüğe giren bu madde ile, anlaşmalardan haksız yere yararlanmak amacıyla kurulan yapılar vergi avantajından mahrum bırakılır.
Transfer Fiyatlandırması ve Örtülü Kazanç:
Özellikle grup şirketleri arasında yapılan işlemler için geçerlidir. Eğer işlem, emsallere uygunluk ilkesine aykırıysa hem transfer fiyatlandırması düzeltmeleri yapılabilir, hem de ÇVÖA avantajları geçersiz sayılabilir.
4. Uygulamada Dikkat Edilmesi Gerekenler
| Adım | Açıklama |
| Ticari Gerekçelerin Belgelendirilmesi | Yapının veya işlemin sadece vergi nedeniyle değil, gerçek ticari gerekçeyle yapıldığının ispatı |
| Belgelerin Eksiksiz Hazırlanması | Mukimlik belgesi, sözleşmeler, grup içi yazışmalar vb. |
| Karar Alma Yetkisinin Gösterilmesi | Geliri elde eden şirketin bağımsız karar alma gücüne sahip olması |
| Ön Uyum ve Risk Analizi Yapılması | Özellikle yüksek tutarlı işlemler için risk değerlendirmesi |
5. Türkiye’nin Anlaşmalarında PPT ve LOB Uygulaması Olan Bazı Ülkeler
| Ülke | Ana Amacı Testi (PPT) | LOB Benzeri Kısıt | MLI ile Güncellendi |
| Hollanda | ✅ | ❌ | ✅ |
| Lüksemburg | ✅ | ❌ | ✅ |
| Amerika Birleşik Devletleri | ❌ | ✅ | ❌ |
| İngiltere | ✅ | ❌ | ✅ |
| Birleşik Arap Emirlikleri | ✅ | ❌ | ✅ |
Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarından fayda sağlamak, günümüzde sadece belgelerin sunulmasıyla değil, aynı zamanda işlemin ekonomik ve ticari gerekçelerle desteklenmesiyle mümkündür.
Türkiye hem uluslararası standartlara (OECD-BEPS, MLI) hem de kendi iç mevzuatına uygun olarak vergi avantajlarının kötüye kullanılmasını önlemeye yönelik kapsamlı adımlar atmaktadır.
Bu nedenle, anlaşma hükümlerinden yararlanmadan önce mutlaka PPT, LOB ve yerel düzenlemeler açısından bir uyum analizi yapılmalı, belgeler eksiksiz hazırlanmalı ve işlemler açık şekilde gerekçelendirilmelidir.
Profesyonel destek almak için bizimle iletişime geçin:
Özbek CPA olarak uluslararası vergi anlaşmaları, vergi avantajı planlaması ve anti-abuse denetimleri konularında kapsamlı danışmanlık hizmeti sunuyoruz.
